Przekazanie synowi firmowej nieruchomości, jak zachować prawo do odliczeń VAT?

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Utrata tego związku zasadniczo powoduje brak prawa do odliczenia, skutkujący pierwotnym brakiem prawa do odliczenia lub wtórnym – poprzez obowiązek skorygowania kwoty podatku należnego.

Nie do końca rozumiem, dlaczego nie można przekazać synowi mieszkania (domu) w darowiźnie, skoro darowizna podlegałaby tu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT), bowiem przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia (wytworzenia) potencjalnie darowanego towaru. W mojej ocenie, skoro darowizna podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie korzystała ze zwolnienia, to utrzymano by prawo do odliczonych kwot podatku naliczonego.

Jakie oparcie ma ten punkt widzenia? Następujące: przez dostawę towarów w podatku od towarów i usług, za sprawą art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług [Dz.U.2017.1221 t.j. ze zm – dalej jako u.VAT] rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Aktualna cena nabycia jako podstawa opodatkowania

Podstawę opodatkowania w VAT określa tu art. 29a ust. 2 ww. ustawy i zgodnie z nim w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, czyli tak darowizny, jak i przekazania na potrzeby osobiste, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów. Podstawą opodatkowania nie jest więc cena nabycia z faktury zakupu, czyli tzw. cena historyczna, a jest nią aktualna cena nabycia (cena rynkowa) takiego towaru. Podobnie wskazuje się w doktrynie, np. A. Bartosiewicz wyjaśnia, że: „Biorąc pod uwagę historię uregulowań wspólnotowych, można twierdzić, że »cena nabycia [...] określona na dzień dostawy« oznacza aktualną wartość rzeczy (taką, za jaką rzecz taka mogłaby być obecnie nabyta). Nie wynika to jednoznacznie z wykładni językowej (należałoby bowiem raczej odwołać się do hipotetycznej »ceny zbycia«), lecz uzasadnienie tego poglądu można znaleźć w prawie wspólnotowym.” [VAT. Komentarz. LEX, 2014].

Analogicznie wskazuje M. Gumola: „Należy podkreślić, że nie chodzi tu o cenę historyczną (tj. cenę, za jaką towar został nabyty w przeszłości przez podatnika), lecz o cenę aktualną (tj. cenę, jaką podatnik musiałby zapłacić za towar w momencie dokonywania jego nieodpłatnego przekazania). Przepisy nakazują bowiem określić cenę nabycia towaru (a w razie jej braku – koszt jego wytworzenia) na moment dokonywania nieodpłatnej dostawy tego towaru. Omawiana podstawa opodatkowania powinna zatem odzwierciedlać bieżącą wartość rynkową przekazywanego nieodpłatnie towaru, z uwzględnieniem jego aktualnego stanu i stopnia zużycia. Ceną nabycia wyznaczającą wysokość podstawy opodatkowania w analizowanym przypadku jest cena netto, bez kwoty należnego podatku VAT. Podstawa opodatkowania nigdy nie obejmuje bowiem samego podatku VAT.” [Gumola, Mariusz i Postrzech, Łukasz. Nieodpłatne przekazanie pojazdu samochodowego w podatku od towarów i usług. Publikacje Elektroniczne ABC]. Do takiej dostawy będącej darowizną należy zastosować właściwą dla towaru stawkę, taką jaka byłaby zastosowana przy zbyciu. Podobnie wskazuje się w literaturze: „(…) czynność tę należy wykazać w ewidencji VAT z podatkiem należnym obliczonym według stawki właściwej dla przekazywanych lub zużywanych towarów (lub ze zwolnieniem od podatku, jeżeli do ich nieodpłatnej dostawy ma zastosowanie zwolnienie od podatku). Przepisy nie przewidują stosowania szczególnych stawek podatku dla takich czynności. ” [Krywan, Tomasz. Przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym darowizny na przykładach. Publikacje Elektroniczne ABC].

Dokonanie odpłatnej dostawy towarów w celu utrzymania prawa do odliczenia podatku naliczonego

Nic nie stoi również na przeszkodzie, aby mieszkanie (dom) sprzedać synowi, czyli dokonać odpłatnej dostawy towarów na jego rzecz, tak jakby sprzedawano ów towar osobie obcej. Dostawa taka podlegać będzie opodatkowaniu i jako dostawa niekorzystająca ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a u.VAT da (w zasadzie pozwoli utrzymać) prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Na marginesie pozwolę sobie dodać, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, więc dostawa gruntu dzieli stawkę właściwą dla domu / mieszkania. W pewnym sensie więc na gruncie VAT odwrócona jest konstrukcja cywilistyczna, przedmiotem dostawy nie jest grunt zabudowany, a budynek wraz z gruntem, na którym ten budynek się znajduje.

Trzeba również pamiętać, iż stawka podatku obniżona jest do 8% (art. 146f ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 3 i art. 41 ust. 2 u.VAT, a także art. 41 ust. 12) dla m.in. dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 41 ust. 12a, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych; z zastrzeżeniem ust. 12b, który zawęża, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;
2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Innymi słowy, dostawa budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m², wraz z gruntem, podlega opodatkowaniu według stawki 8% (co nie dotyczy przypadków, gdy dostawa korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a u.VAT), co jest korzystne, bowiem koszty związane z wytworzeniem budynku na ogół wiązały się z podatkiem naliczonym w wysokości 23%, a więc zbycie na stawce 8% daje sprzedawcy 15% „zwyżkę”.