VAT od zaliczki za montaż domu w Szwajcarii

Jak zakwalifikować budowę domu prefabrykowanego w Szwajcarii?

W opisanej sprawie chodzi o produkcję elementów domu prefabrykowanego w Polsce, ich transport do Szwajcarii, montaż na konkretnej nieruchomości oraz wykończenie budynku. Dla VAT kluczowe jest ustalenie, czy mamy do czynienia z dostawą towarów z montażem, czy z usługą budowlaną związaną z nieruchomością.

Jeżeli transakcja zostałaby uznana za dostawę towarów instalowanych lub montowanych, zastosowanie ma zasada z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Miejscem dostawy jest wtedy miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane, czyli w tej sprawie Szwajcaria.

Jeżeli natomiast dominujący charakter ma usługa budowlana lub wykończeniowa dotycząca konkretnej nieruchomości, zastosowanie ma art. 28e ustawy o VAT. Zgodnie z tą regulacją miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. Również w takim wariancie miejscem opodatkowania będzie Szwajcaria.

W praktyce przy budowie domu z prefabrykatów na cudzym gruncie organy podatkowe i sądy często akcentują usługowy charakter świadczenia, zwłaszcza gdy wykonawca nie tylko sprzedaje elementy, ale także wykonuje montaż, instalacje i prace wykończeniowe. Ostateczna kwalifikacja zależy jednak od treści umowy, zakresu prac, odpowiedzialności wykonawcy oraz tego, jaki element świadczenia jest ekonomicznie dominujący.

Dostawa z montażem czy usługa budowlana?

Rozróżnienie między dostawą towarów z montażem a usługą budowlaną bywa sporne, ale w opisanym przypadku nie zmienia zasadniczego wniosku co do miejsca opodatkowania. Zarówno przy dostawie z montażem, jak i przy usłudze związanej z nieruchomością miejscem rozliczenia nie będzie Polska, lecz państwo, w którym dom jest montowany i wykańczany.

Pomocna pozostaje uchwała NSA z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, w której wskazano, że o kwalifikacji świadczenia złożonego decyduje element dominujący. Jeżeli najważniejsze jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą towarów. Jeżeli natomiast istotą transakcji są czynności wykonawcze, budowlane, montażowe lub organizacyjne, świadczenie należy traktować jako usługę.

W podobnych sprawach podkreślano, że wybudowanie obiektu budowlanego z prefabrykatów na cudzym gruncie nie jest prostą sprzedażą elementów. Jeżeli wykonawca odpowiada za rezultat w postaci budynku lub jego zasadniczej części, wykonuje montaż na nieruchomości oraz realizuje instalacje lub wykończenie, argumenty za uznaniem transakcji za usługę budowlaną są silne.

Faktury zaliczkowe bez polskiego VAT

Otrzymanie zaliczki przed wykonaniem świadczenia zwykle powoduje powstanie obowiązku podatkowego w VAT w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Wynika to z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. W opisanej sprawie trzeba jednak odróżnić moment otrzymania zaliczki od miejsca jej opodatkowania.

Skoro miejsce opodatkowania czynności znajduje się w Szwajcarii, polska faktura zaliczkowa zasadniczo nie powinna zawierać polskiej stawki VAT. Nie będzie to ani 23%, ani 8%, ani 0% w rozumieniu polskich stawek dla krajowej sprzedaży. W praktyce na polskich dokumentach dla takich czynności stosuje się oznaczenie, że transakcja nie podlega opodatkowaniu w Polsce, często ujmowane jako NP.

Jeżeli według prawa szwajcarskiego podatek rozlicza nabywca, faktura może wymagać odpowiedniej adnotacji, np. wskazującej mechanizm rozliczenia przez nabywcę. W polskiej praktyce podatkowej spotyka się określenie „odwrotne obciążenie”, ale jego zastosowanie trzeba dopasować do realnego modelu rozliczenia w Szwajcarii i wymogów kontrahenta.

Jeżeli natomiast wykonawca musi zarejestrować się dla celów VAT w Szwajcarii, faktury zaliczkowe powinny być wystawiane według tamtejszych przepisów. Wtedy rozstrzygające są szwajcarskie zasady dotyczące podatnika, obowiązku rejestracji, momentu opodatkowania, stawek i treści faktur.

Czy zaliczki trzeba wykazywać w polskim JPK_V7?

Jeżeli polski podatnik wykonuje czynność poza terytorium kraju i nie rozlicza jej w ramach działalności zarejestrowanej za granicą, wartość takiej sprzedaży zasadniczo wykazuje się w polskiej ewidencji i deklaracyjnej części JPK_V7 jako dostawę towarów lub świadczenie usług poza terytorium kraju, o ile podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z tą czynnością.

Jeżeli jednak transakcja jest rozliczana w ramach rejestracji VAT w Szwajcarii, sposób ujęcia jej w polskich rozliczeniach wymaga ostrożności. Co do zasady nie ujmuje się w polskim JPK_V7 wartości dostaw towarów i usług dokonywanych w ramach działalności zarejestrowanej poza terytorium kraju. Należy wtedy zachować dokumentację potwierdzającą, że dana czynność została rozliczona w reżimie zagranicznym.

W praktyce należy również zadbać o spójność umowy, faktur, dokumentów transportowych, dokumentów celnych, protokołów montażu oraz rozliczeń z podwykonawcami. Szwajcaria nie jest państwem członkowskim Unii Europejskiej, dlatego przy fizycznym przemieszczaniu elementów domu mogą pojawić się także obowiązki celne i importowe po stronie ustalonej w kontrakcie.

Prawo do odliczenia VAT od materiałów kupionych w Polsce

Realizacja inwestycji poza Polską nie oznacza automatycznej utraty prawa do odliczenia VAT od zakupów dokonanych w Polsce. Zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT podatnik może odliczyć VAT naliczony od towarów i usług związanych z dostawą towarów lub świadczeniem usług poza terytorium kraju, jeżeli te czynności dawałyby prawo do odliczenia, gdyby były wykonane w Polsce, a podatnik posiada dokumenty potwierdzające związek zakupów z tymi czynnościami.

W opisanej sprawie oznacza to, że VAT od materiałów, usług projektowych, podwykonawców, transportu krajowego czy innych zakupów związanych z produkcją i montażem domu może podlegać odliczeniu, jeżeli spełnione są ogólne warunki odliczenia. Kluczowe jest, aby zakupy były wykorzystywane do działalności opodatkowanej lub takiej, która dawałaby prawo do odliczenia, gdyby była wykonywana w Polsce.

Na potrzeby ewentualnej kontroli warto gromadzić przede wszystkim umowę z inwestorem, harmonogram płatności, faktury zakupowe, dokumenty magazynowe, listy przewozowe, dokumenty celne, protokoły odbioru prac i korespondencję potwierdzającą przeznaczenie zakupów na konkretną inwestycję w Szwajcarii.

Co warto ustalić przed podpisaniem kontraktu?

Przed przyjęciem zaliczek i rozpoczęciem produkcji należy doprecyzować w umowie, kto odpowiada za odprawę celną, import elementów do Szwajcarii, lokalny VAT, ewentualne pozwolenia i obowiązki rejestracyjne. Dobrze jest także ustalić, czy cena jest kwotą netto, czy obejmuje jakiekolwiek podatki lokalne.

Warto też rozdzielić w harmonogramie płatności etapy produkcji, dostawy, montażu i wykończenia, ale nie zawsze oznacza to możliwość odrębnego opodatkowania każdego elementu. Jeżeli z ekonomicznego punktu widzenia kontrahent kupuje jeden rezultat, czyli gotowy lub wykończony budynek, organy mogą traktować całość jako jedno świadczenie złożone.

Bezpiecznym rozwiązaniem jest uzyskanie analizy szwajcarskich obowiązków podatkowych przed wystawieniem faktur zaliczkowych. W Polsce można natomiast rozważyć wniosek o interpretację indywidualną, jeżeli wątpliwości dotyczą kwalifikacji transakcji, prawa do odliczenia lub sposobu wykazania sprzedaży poza terytorium kraju.

FAQ

Czy zaliczka od inwestora ze Szwajcarii jest opodatkowana polskim VAT?

Co do zasady nie, jeżeli dotyczy budowy, montażu lub usługi związanej z nieruchomością położoną w Szwajcarii. Miejscem opodatkowania jest wtedy Szwajcaria, a nie Polska.

Czy na fakturze należy wpisać stawkę 0%?

Zwykle nie. Stawka 0% jest polską stawką dla określonych czynności opodatkowanych w Polsce. Przy czynności poza terytorium kraju stosuje się raczej oznaczenie niepodlegania opodatkowaniu w Polsce, często jako NP.

Czy trzeba zarejestrować się do VAT w Szwajcarii?

To zależy od szwajcarskich przepisów, wartości i charakteru prac oraz modelu rozliczenia z inwestorem. Tę kwestię trzeba potwierdzić przed wystawieniem faktur, najlepiej z doradcą znającym lokalne regulacje.

Czy można odliczyć VAT od materiałów kupionych w Polsce?

Tak, jeżeli zakupy są związane z czynnością wykonywaną poza terytorium kraju, która dawałaby prawo do odliczenia, gdyby była wykonana w Polsce, oraz podatnik posiada dokumenty potwierdzające ten związek.

Czy transport elementów domu do Szwajcarii wymaga osobnej analizy?

Tak. Szwajcaria jest państwem trzecim, więc oprócz VAT trzeba uwzględnić kwestie celne, dokumenty eksportowe lub importowe oraz ustalenia kontraktowe dotyczące tego, kto odpowiada za odprawę i podatki lokalne.

Podsumowanie

Przy kontrakcie na produkcję, montaż i wykończenie domu prefabrykowanego w Szwajcarii najważniejsze jest ustalenie miejsca opodatkowania oraz obowiązków w Szwajcarii. W polskim VAT taka transakcja zasadniczo nie powinna być dokumentowana z polską stawką podatku, ponieważ miejsce opodatkowania znajduje się poza Polską.

Faktury zaliczkowe należy wystawiać albo według przepisów szwajcarskich, jeżeli wykonawca ma tam obowiązek rejestracji, albo jako czynności niepodlegające opodatkowaniu w Polsce, jeżeli podatek rozlicza inwestor lub inny mechanizm przewidziany w prawie szwajcarskim. Jednocześnie podatnik może odliczać VAT od zakupów w Polsce, jeżeli właściwie udokumentuje związek tych zakupów z inwestycją.

Źródła:

1. Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. 2004 nr 54 poz. 535
2. Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13
3. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 9 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 283/10
4. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 lutego 2010 r., nr ITPP1/443-1096/09/BS