Darowizna udziału w lokalu użytkowym a VAT

Darowizna udziału w lokalu na gruncie VAT

Na gruncie VAT darowizna nie zawsze jest obojętna podatkowo. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowaniu może podlegać także nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, w tym darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia, importu albo wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W przypadku nieruchomości istotne jest to, że przez wytworzenie rozumie się nie tylko wybudowanie budynku, budowli lub ich części, ale również ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Jeżeli brat rozbudował lokal, poniósł wydatki na ulepszenie i odliczył VAT, to darowizna jego udziału w lokalu może być objęta regulacjami ustawy o VAT mimo że nie dochodzi do sprzedaży.

Zawieszenie działalności gospodarczej samo w sobie nie przesądza, że darowizna przestaje mieć związek z działalnością. Jeżeli udział w lokalu pozostaje składnikiem majątku przedsiębiorstwa albo był wykorzystywany do czynności opodatkowanych, trzeba ocenić skutki VAT tak, jak przy przekazaniu firmowego składnika majątku.

Zwolnienie z VAT po pierwszym zasiedleniu

Podstawowe znaczenie ma art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przepis ten zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia albo przed nim, albo gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pierwsze zasiedlenie oznacza oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi albo rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynku, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jeżeli więc po rozbudowie w 2009 r. lokal był używany przez brata w działalności gospodarczej, a wydatki na ulepszenie przekroczyły 30% wartości początkowej, to co do zasady można przyjąć, że po ulepszeniu doszło do pierwszego zasiedlenia. Skoro od tego momentu do planowanej darowizny upłynął okres dłuższy niż 2 lata, darowizna udziału w lokalu powinna korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Warto jednak sprawdzić dokumenty dotyczące środka trwałego: datę oddania ulepszonego lokalu do używania, wartość początkową, wysokość nakładów, zakres odliczenia VAT oraz sposób faktycznego wykorzystania lokalu po ulepszeniu. To te elementy decydują o bezpieczeństwie zastosowania zwolnienia.

Czy trzeba stosować art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma charakter pomocniczy. Dotyczy dostawy budynków, budowli lub ich części, która nie korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10, i jest uzależniony między innymi od braku prawa do odliczenia VAT przy danym obiekcie albo od braku istotnych ulepszeń z prawem do odliczenia.

W opisanej sytuacji zasadniczym zwolnieniem jest art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ po ulepszeniu lokal był używany, a od pierwszego zasiedlenia upłynęły ponad 2 lata. Jeżeli to zwolnienie rzeczywiście ma zastosowanie, nie ma potrzeby badania warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10a.

To rozróżnienie jest ważne praktycznie. Jeżeli podatnik błędnie uzna, że transakcja nie mieści się w pkt 10, może niepotrzebnie analizować surowsze lub inne przesłanki pkt 10a. Najpierw należy więc ustalić, czy doszło do pierwszego zasiedlenia i jaki okres upłynął od tego zdarzenia.

Korekta odliczonego VAT przy darowiźnie nieruchomości

Jeżeli podatnik odliczył VAT od nabycia, wytworzenia albo ulepszenia nieruchomości, a następnie następuje czynność zwolniona z VAT, trzeba zbadać przepisy o korekcie podatku naliczonego. Dla nieruchomości okres korekty wynosi 10 lat, licząc od roku, w którym nieruchomość została oddana do użytkowania.

W praktyce oznacza to, że jeżeli ulepszony lokal został oddany do używania w 2009 r., 10-letni okres korekty obejmował lata liczone od roku oddania do użytkowania. Po jego zakończeniu darowizna dokonana jako czynność zwolniona z VAT co do zasady nie powoduje obowiązku zwrotu części odliczonego podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast darowizna nastąpiłaby w trakcie okresu korekty, zwolnienie z VAT mogłoby spowodować obowiązek jednorazowej korekty za pozostałe lata tego okresu. Dlatego nie wystarczy ustalić, czy transakcja jest zwolniona z VAT. Trzeba dodatkowo sprawdzić, czy nie trwa jeszcze okres korekty dotyczący konkretnych nakładów.

Znaczenie interpretacji podatkowych

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14.05.2018 r., 0113-KDIPT1-3.4012.160.2018.2.MJ, dotyczącej zwolnienia z VAT darowizny nieruchomości na rzecz córek. Organ wskazał, że jeżeli po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej budynek został oddany do użytkowania i od pierwszego zajęcia minęły ponad 2 lata, spełnione są warunki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W tej samej interpretacji organ uznał, że badanie przesłanek zwolnień z art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 jest wtedy bezprzedmiotowe, jeżeli dostawa korzysta ze zwolnienia z pkt 10. Wskazano również, że przekazanie nieruchomości po upływie 10-letniego okresu korekty nie powoduje obowiązku korekty VAT odliczonego przy rozbudowie.

Interpretacja indywidualna chroni tylko adresata i tylko w opisanym w niej stanie faktycznym, ale pokazuje kierunek wykładni przy darowiznach nieruchomości po ulepszeniu. W razie dużych kwot podatku warto rozważyć wystąpienie o własną interpretację, zwłaszcza gdy dokumentacja ulepszenia lub sposób używania lokalu nie są jednoznaczne.

Podatek dochodowy przy darowiźnie firmowego lokalu

Darowizna nie jest odpłatnym zbyciem. Z tego powodu po stronie darczyńcy zasadniczo nie powstaje przychód z działalności gospodarczej taki jak przy sprzedaży środka trwałego. Sam fakt, że lokal był wykorzystywany w działalności, nie zmienia nieodpłatnego charakteru darowizny.

Trzeba jednak pamiętać o skutkach ewidencyjnych i kosztowych. Jeżeli udział w lokalu był środkiem trwałym, darczyńca powinien prawidłowo wycofać go z ewidencji środków trwałych. Nieumorzona wartość początkowa przekazywanego składnika co do zasady nie jest kosztem uzyskania przychodu z tytułu darowizny, ponieważ nie występuje przychód z odpłatnego zbycia.

Po stronie obdarowanego nabycie w drodze darowizny jest oceniane przede wszystkim na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn, a nie jako zwykły przychód w PIT. Jeżeli obdarowany będzie następnie wykorzystywał lokal w działalności, odrębnie trzeba ustalić zasady ujęcia składnika w ewidencji i amortyzacji.

Podatek od spadków i darowizn między rodzeństwem

Rodzeństwo należy do najbliższej rodziny objętej zwolnieniem przewidzianym w ustawie o podatku od spadków i darowizn. W przypadku nieruchomości darowizna wymaga aktu notarialnego, a notariusz co do zasady wykonuje obowiązki związane ze zgłoszeniem i poborem podatku, jeżeli podatek byłby należny.

W praktyce przy darowiźnie udziału w lokalu między bratem a siostrą można korzystać ze zwolnienia dla najbliższej rodziny, o ile spełnione są ustawowe warunki. Nie należy jednak ograniczać analizy tylko do podatku od spadków i darowizn. Równolegle trzeba ocenić VAT, korektę VAT oraz skutki ewidencyjne w działalności gospodarczej darczyńcy.

Jeżeli darowizna jest czysta, czyli obdarowany nie przejmuje długów, ciężarów ani zobowiązań darczyńcy, nie powinna być traktowana jak sprzedaż. Gdyby jednak w akcie notarialnym pojawiło się przejęcie zobowiązań, konieczna byłaby dodatkowa analiza podatkowa.

Podsumowanie

W opisanym stanie faktycznym darowizna udziału w lokalu użytkowym może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jeżeli po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej doszło do pierwszego zasiedlenia i od tego momentu upłynęły co najmniej 2 lata. W takim układzie art. 43 ust. 1 pkt 10a nie jest podstawowym przepisem do zastosowania.

Jeżeli ulepszony lokal został oddany do używania w 2009 r. i 10-letni okres korekty VAT już minął, darowizna zwolniona z VAT zasadniczo nie powinna powodować obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego przy ulepszeniu. Zawieszenie działalności nie wyłącza automatycznie obowiązków w VAT, dlatego trzeba patrzeć na związek lokalu z działalnością i historię odliczeń.

W PIT darowizna nie jest odpłatnym zbyciem, więc po stronie darczyńcy co do zasady nie powstaje przychód ze sprzedaży środka trwałego. W podatku od spadków i darowizn darowizna między rodzeństwem może korzystać ze zwolnienia dla najbliższej rodziny, przy czym przy nieruchomości wymagana jest forma aktu notarialnego.

FAQ

Czy darowizna firmowego lokalu zawsze podlega VAT?

Nie zawsze. Darowizna może podlegać VAT, gdy przekazywany lokal należy do majątku przedsiębiorstwa i przy jego nabyciu, wytworzeniu albo ulepszeniu przysługiwało prawo do odliczenia VAT. Jeżeli takiego prawa nie było, analiza może prowadzić do innego wyniku.

Czy zawieszenie działalności wyłącza VAT przy darowiźnie?

Nie. Zawieszenie działalności nie przesądza automatycznie, że podatnik nie działa w sferze VAT. Jeżeli darowizna dotyczy składnika majątku związanego z działalnością i wcześniej odliczono VAT, skutki w VAT nadal trzeba zbadać.

Kiedy działa zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zwolnienie może działać, gdy dostawa budynku, budowli lub ich części nie następuje w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim oraz gdy od pierwszego zasiedlenia upłynęły co najmniej 2 lata. Przy ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej pierwsze zasiedlenie ocenia się po tym ulepszeniu.

Czy po upływie 10 lat trzeba korygować odliczony VAT?

Co do zasady nie, jeżeli 10-letni okres korekty dla nieruchomości już się zakończył. Jeżeli jednak darowizna następuje w trakcie tego okresu i jest zwolniona z VAT, może powstać obowiązek korekty za pozostałe lata.

Czy darowizna udziału w lokalu powoduje PIT u darczyńcy?

Zasadniczo nie, ponieważ darowizna nie jest odpłatnym zbyciem. Darczyńca powinien jednak prawidłowo wycofać składnik z ewidencji środków trwałych i pamiętać, że nieumorzona wartość przekazanego składnika zwykle nie stanowi kosztu podatkowego z tytułu darowizny.

Czy rodzeństwo płaci podatek od darowizny nieruchomości?

Darowizna między rodzeństwem może korzystać ze zwolnienia dla najbliższej rodziny. Przy nieruchomości konieczny jest akt notarialny, a notariusz uwzględnia obowiązki związane z podatkiem od spadków i darowizn.

Źródła:

1. Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - Dz.U. 2004 nr 54 poz. 535
2. Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
3. Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn
4. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14.05.2018 r., 0113-KDIPT1-3.4012.160.2018.2.MJ