Jak sprzedać lub darować mieszkania wynajmowane w ramach działalności bez podatku PIT i podatku od spadków i darowizn?

Mieszkania wykorzystywane w działalności gospodarczej – zbycie a źródła przychodu

Co do zasady sprzedaż nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej generuje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Tak stanowi art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa PIT”). Należy jednak zwrócić uwagę na wyjątek określony w ust. 2c tego przepisu. Otóż zgodnie z nim do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Przychód z odpłatnego zbycia czy z działalności gospodarczej?

Tak więc brzmienie wymienionego przepisu w istocie prowadzi do wniosku, że przychody uzyskiwane ze zbycia nieruchomości o charakterze mieszkalnym zawsze będą kwalifikowane do źródła przychodów z odpłatnego zbycia. Potwierdza to również orzecznictwo sądów administracyjnych w szczególności wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 19 marca 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 75/14, w którym stwierdzono, że ustawodawca wyraźnie zastrzegł, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodu z odpłatnego zbycia wykorzystywanego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynku mieszkalnego i związanego z nim gruntu.

W wyroku z 6 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1429/11, w którym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie potwierdził, że przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości o charakterze mieszkalnym zawsze będą kwalifikowane do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. Tak samo też:

• Pismo z dnia 12.10.2022 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-1.4011.660.2022.4.MZ,
• Pismo z dnia 25.09.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP3-2.4011.707.2023.2.MR,
• Pismo z dnia 26.10.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL2-2.4011.619.2023.4.AG.

W tej ostatniej interpretacji czytamy:

Z powołanych regulacji jednoznacznie wynika, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą m.in. budynku mieszkalnego. W takim przypadku odpowiednie zastosowanie znajdzie przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który określa sposób opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Wybrał Pan jako formę opodatkowania podatek liniowy. Przedmiotem Pana działalności jest najem nieruchomości pod działalność gospodarczą oraz wynajem dla osób prywatnych. Dnia 15 września 2016 r. zakupił Pan budynek mieszkalny, który został przyjęty do użytkowania w działalności gospodarczej w lutym 2017 r. Planuje Pan sprzedaż tej nieruchomości.

Ponieważ sprzedaży będzie podlegał budynek mieszkalny, wykorzystywany w działalności gospodarczej, przychód uzyskany z tej sprzedaży nie będzie stanowił dla Pana przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem skutki podatkowe tej sprzedaży należy ocenić w kontekście przesłanek określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w konsekwencji sprzedaży nieruchomości o charakterze mieszkalnym przychód ze źródła wskazanego w tej regulacji powstaje wtedy, gdy jej odpłatne zbycie następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto.

Tym samym sprzedaż opisanego budynku mieszkalnego, wykorzystywanego przez Pana w działalności gospodarczej nie będzie stanowiła dla Pana źródła przychodu podatkowego, ponieważ sprzedaż ta nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Pan nabył tą nieruchomość.

Nieruchomość stanowiąca towar handlowy – wyjątek

Powyższe nie znajdzie zastosowania do nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży, czyli do nieruchomości będących towarem handlowym a nie środkiem trwałym. Jak bowiem stanowi art. 30e ust. 6 ustawy PIT przepisy dotyczące sposobu opodatkowania zbycia nieruchomości w sytuacji, gdy stanowi ono przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT., ust. 1-4 nie mają zastosowania, jeżeli:

1. budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów są przedmiotem działalności gospodarczej podatnika;
2. przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw stanowi przychód z działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Potwierdzają to również organy podatkowe. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 23.08.2012 r., nr ITPB1/415-566a/12/WM:

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż przychód ze sprzedaży budynku bądź lokalu mieszkalnego oraz związanego z nim gruntu, stanowi zawsze przychód określony w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego czy budynek ten lub lokal stanowił, czy też nie środek trwały w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, ani czy był wykorzystywany w tej działalności, z wyjątkiem sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, a nieruchomość ta stanowi towar handlowy.

[Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z 06.09.2010 r., nr IBPB1/415-591/10/ESZ]

Odpłatne zbycie mieszkania po ponad 5 latach – brak podatku dochodowego

Skoro jednak nieruchomości w ramach działalności gospodarczej były przeznaczone na wynajem i były wpisane do ewidencji środków trwałych, to mamy do czynienia ze środkami trwałymi, co oznacza, że jako nieruchomości wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (a więc nie towary handlowe przeznaczone do odsprzedaży) objęte są dyspozycją art. 14 ust. 2c ustawy PIT.

To z kolei powoduje, że w przypadku odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych należy stosować regułę określoną w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT, zgodnie z którą opodatkowaniu podlega odpłatnie zbycie nieruchomości, jeżeli zostało dokonane w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego nabycia. Po upływie tego terminu podatek nie występuje. W takim przypadku nie powstają żadne obowiązki względem US (taka sprzedaż w ogóle nie podlega opodatkowaniu, w konsekwencji nie ma konieczności składania żadnej deklaracji podatkowej).

Darowizna na rzecz dzieci zwolniona z podatku od spadków i darowizn

Jeżeli chodzi natomiast o darowiznę na rzecz dzieci, to po pierwsze, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT przepisów podatku dochodowego nie stosujemy do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Przekazanie w drodze darowizny ma charakter nieodpłatny i tu ewentualne skutki podatkowe występują po stronie obdarowanego. Przy czym obdarowany zstępny korzysta w tym zakresie z całkowitego zwolnienia od podatku na mocy art. 4a ust. 1 ustawy SD. Dodatkowo obdarowany nie musi dokonywać zgłoszenia do US otrzymania darowizny, ponieważ takiego zgłoszenia dokonuje notariusz (art. 4a ust. 4 pkt 2 ustawy SD). Tutaj również nie powstają żadne obowiązki po stronie darczyńcy (darczyńca nie wykazuje przekazanej darowizny w żadnej deklaracji – na mocy art. 26 ust. 5 pkt 1 ustawy PIT darowizny na rzecz osób fizycznych nie podlegają odliczeniu od dochodu w zeznaniu rocznym PIT.

Wykreślenie mieszkań z ewidencji środków trwałych

W kwestiach dokumentacyjnych wskażmy jeszcze na koniec, że zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 22n ust. 3 pkt 1 ustawy PIT nie podlegają objęciu ewidencją środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, grunty lub prawo użytkowania wieczystego gruntu, związane z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej. Zasadniczo zatem takie nieruchomości nie muszą być obecnie wpisywanie do ewidencji ŚT. W konsekwencji również ich wykreślenie z takiej ewidencji nie będzie wiązało się z żadnymi skutkami podatkowymi. Wykreślenia z ewidencji ŚT nie zgłaszamy do US.

Wnioski

• sprzedaż nieruchomości mieszkalnych stanowiących środki trwałe pozostaje poza działalnością gospodarczą, ewentualne skutki należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT;
• jeżeli od końca roku kalendarzowego nabycia (uzyskania prawa własności) upłynął okres dłuższy niż 5 lat, to odpłatne zbycie nie generuje obowiązku podatkowego w podatku PIT – takiej sprzedaży nie deklarujemy w żadnym zeznaniu;
• darowizna nieruchomości nie wywołuje żadnych skutków dla darczyńcy, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy PIT darowizny nie stanowią kosztu podatkowego, co oznacza, że wartość przekazanych w darowiźnie nieruchomości nie będzie kosztem w prowadzonej DG;
• obdarowani zstępni korzystają z całkowitego zwolnienia od podatku od uzyskanej darowizny;
• jeżeli nieruchomości są ujęte w ewidencji ŚT (choć aktualnie nie muszą być), to w dacie sprzedaży (darowizny) należy je wykreślić z tejże ewidencji – brak skutków podatkowych i brak obowiązków ewidencyjnych do US;
• z uwagi na istniejący zakaz amortyzacji nieruchomości mieszkalnych (art. 22c pkt 2 ustawy PIT) nie występują żadne skutki, jeżeli chodzi o koszty podatkowe dotyczące wartości początkowej nieruchomości.

Źródła:

1. Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - Dz.U. 1983 nr 45 poz. 207
2. Ustawa z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - Dz.U. 1983 nr 45 poz. 207