Darowizna udziałów w spółce z o.o.

Wartość udziałów wykazywana w zgłoszeniu SD-Z2

W zgłoszeniu SD-Z2 należy wykazać wartość rynkową darowanych udziałów (praw majątkowych) na dzień powstania obowiązku podatkowego. Wynika to wprost z art. 7 i 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, z treści formularza SD-Z2 oraz z utrwalonego orzecznictwa i interpretacji.

Cytując ustawę:

„Art. 7. [Podstawa opodatkowania]

1. Podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

2. Jeżeli spadkobierca, obdarowany lub osoba, na której rzecz został uczyniony zapis zwykły lub windykacyjny, zostali obciążeni obowiązkiem wykonania polecenia lub zapisu zwykłego, wartość obciążenia z tego tytułu stanowi ciężar spadku, darowizny, zapisu zwykłego lub windykacyjnego, a w przypadku polecenia, o ile zostało wykonane.

3. Do długów i ciężarów zalicza się również koszty leczenia i opieki w czasie ostatniej choroby spadkodawcy, jeżeli nie zostały pokryte za jego życia i z jego majątku, koszty pogrzebu spadkodawcy, łącznie z nagrobkiem, w takim zakresie, w jakim koszty te odpowiadają zwyczajom przyjętym w danym środowisku, jeżeli nie zostały pokryte z majątku spadkodawcy, z zasiłku pogrzebowego lub nie zostały zwrócone w innej formie, oraz koszty postępowania spadkowego, wynagrodzenie wykonawcy testamentu, obowiązki wykonania zapisów i poleceń zamieszczonych w testamencie, wypłaty z tytułu zachowku oraz inne obowiązki wynikające z przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących spadków.
   3a. Długi i ciężary związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 4b, obciążające to przedsiębiorstwo nie podlegają odliczeniu od wartości pozostałych rzeczy lub praw majątkowych stanowiących przedmiot spadku.

4. Przy nabyciu w drodze zasiedzenia wyłącza się z podstawy opodatkowania wartość nakładów dokonanych na rzecz przez nabywcę podczas biegu zasiedzenia.

5. Jeżeli budynek stanowiący część składową gruntu będącego przedmiotem nabycia został wzniesiony przez osobę nabywającą nieruchomość przez zasiedzenie, z podstawy opodatkowania wyłącza się wartość tego budynku.

6. Przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Art. 8. [Wartość rzeczy i praw majątkowych]

1. Wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów.
   1a. Wartość jednostek uczestnictwa przyjmuje się w wysokości ustalonej przez fundusz inwestycyjny zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 1034).

2. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

3. Jeżeli nabywca nie określił wartości nabytych rzeczy lub praw majątkowych albo wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny naczelnika urzędu skarbowego wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Jeżeli nabywca, pomimo wezwania, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez nabywcę, koszty opinii biegłego ponosi nabywca.

4. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio, jeżeli kilku nabywców podało różne wartości tej samej rzeczy lub prawa majątkowego”.

Formularz SD-Z2 w części „Rzeczy lub prawa majątkowe” wprost wymaga wpisania „wartości rynkowej (…) w dniu powstania obowiązku podatkowego (w zł)”.

Orzecznictwo sądów administracyjnych oraz interpretacje KIS potwierdzają, że przy darowiźnie udziałów przyjmuje się wartość rynkową, a nie nominalną (m.in. NSA II FSK 351/17; II FSK 2488/11; WSA Białystok I SA/Bk 844/16; liczne interpretacje).

Udziały w spółce zagranicznej a polski podatek od spadków i darowizn

Nabycie praw majątkowych wykonywanych za granicą (udziały w zagranicznej spółce z o.o.) podlega polskiej ustawie o podatku od spadków i darowizn, jeżeli obdarowana w chwili darowizny jest polskim obywatelem lub ma stały pobyt w Polsce (art. 2 u.p.s.d.):

„Nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Przy darowiźnie obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia oświadczenia darczyńcy w wymaganej formie (akt notarialny) albo – jeśli umowa zawarta bez tej formy – z chwilą spełnienia świadczenia (art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.s.d.). Na ten dzień ustala się wartość rynkową do SD-Z2.

Forma darowizny udziałów i wpływ na obowiązek zgłoszenia

W polskiej sp. z o.o. do zbycia lub darowizny udziałów wystarcza forma pisemna z notarialnym poświadczeniem podpisów (art. 180 § 1 k.s.h.), co nie jest aktem notarialnym. Przy akcie notarialnym zgłoszenie SD-Z2 nie byłoby wymagane, ponieważ wykonałby je notariusz (art. 4a). Natomiast przy poświadczeniu podpisów należy złożyć SD-Z2 w terminie 6 miesięcy.

W przypadku spółki zagranicznej należy dochować form właściwych prawu danego państwa. Podatkowo w Polsce kluczowy pozostaje dzień skutecznego przeniesienia udziałów.

Jak ustalić wartość rynkową udziałów

W praktyce oraz w orzecznictwie dla udziałów sp. z o.o. (nienotowanych) akceptowana jest wycena metodą skorygowanych aktywów netto (SAN), tj. aktualizacja bilansowych aktywów do wartości rynkowych, pomniejszenie o zobowiązania, a następnie określenie wartości całego kapitału własnego i proporcjonalnej wartości pakietu udziałów.

Dopuszcza się także uwzględnienie dyskonta za brak płynności lub za pakiet mniejszościowy (albo premii za kontrolę), o ile wynika to z realiów.

Rekomendowane jest przygotowanie opinii biegłego (np. rewidenta lub rzeczoznawcy) z wyceną na dzień darowizny. Jeżeli organ uzna, że wpisana w SD-Z2 wartość nie odpowiada rynkowej, może wezwać do jej zmiany i powołać biegłego – a gdy różnica przekroczy 33%, koszt opinii ponosi podatnik (art. 8 ust. 4 u.p.s.d.).

Zwolnienie podatkowe w najbliższej rodzinie

Darowizna między wstępnym a zstępnym korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 4a u.p.s.d., pod warunkiem terminowego zgłoszenia (SD-Z2). Wtedy podatku nie będzie niezależnie od wartości darowizny. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy umowa jest w formie aktu notarialnego – wówczas zgłoszenie nie jest wymagane, bo obowiązek informacyjny realizuje notariusz.

Kwoty wolne i skale dla I grupy podatkowej mają znaczenie dopiero wtedy, gdy zwolnienie z art. 4a nie przysługuje (np. przy spóźnionym zgłoszeniu).

Zaniżenie wartości w SD-Z2 (np. wpisanie nominalnej) naraża na korektę przez organ i koszty biegłego (art. 8 ust. 4). Wpisywanie wartości nominalnej jest błędne. Należy przechowywać pełną dokumentację: umowę darowizny spełniającą wymogi prawa właściwego, uchwały lub zgody wymagane umową spółki, wpis w rejestrach spółki, wycenę wraz z uzasadnieniem metody oraz potwierdzenia kursu NBP i kalkulacji w PLN.