Sprzedaż towaru kontrahentom z Ukrainy

Stawka 0% przy eksporcie towarów

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy VAT – przy eksporcie towarów stawka podatku wynosi 0%. W myśl natomiast art. 41 ust. 6-6a ustawy – stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Dokumentem tym jest w szczególności:

1) dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2) dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3) zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jak zatem wynika z powyższych przepisów, warunkiem zastosowania stawki 0% przy eksporcie jest posiadanie dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza UE. Powyższy katalog nie odnosi się do dokumentów potwierdzających przywóz (odbiór) towaru przez nabywcę.

Eksport towarów zgodnie z treścią art. 2 pkt 8 ustawy VAT

Trzeba jednak wskazać, że organy podatkowe badają nie tylko, czy podatnik posiada dokumenty potwierdzające wywóz towaru, ale również okoliczności, czy sam eksport rzeczywiście miał miejsce. Zgodnie bowiem z treścią art. 2 pkt 8 ustawy VAT – przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a) dostawcę lub na jego rzecz, lub

b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

W definicji podkreślono zatem okoliczność, że eksport jest rodzajem dostawy towarów. Na gruncie ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem tak jak właściciel. Zdaniem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych w przypadku eksportu muszą być zidentyfikowane i określone dwie strony umowy oraz musi dojść do wydania towaru.

Przykładowo WSA we Wrocławiu w wyroku z 31.08.2011 r., I SA/Wr 1240/10, stwierdził:

„W przedmiotowej sprawie trudno jest stronie skarżącej przypisać cechę sumiennego przedsiębiorcy. Spółka wystawiała faktury VAT i dokumenty SAD w oparciu o dane przedstawiane przez podmioty, które nie miały umocowania do działania w imieniu nabywców. Wykazywane dane były danymi niekompletnymi. Okoliczności dokonywania spornych transakcji, takie jak: uzyskiwanie danych nabywców na telefon, płatności gotówką lub poprzez konta bankowe innych podmiotów, brak wiedzy na temat osób dokonujących transportu, czy osób nabywców nie pozwalają stwierdzić, że strona dokonała należytej staranności dokonując spornych transakcji. Co więcej, przedsiębiorca świadomy takich okoliczności powinien zachować szczególną ostrożność w handlu z podmiotami z Ukrainy. Niewątpliwie towar wyszedł poza terytorium Polski (Wspólnoty), co wynika z dokumentów wywozu, jednakże dokumenty strony, a następnie materiał zebrany w toku postępowania podatkowego, nie pozwalają stwierdzić, kto był rzeczywistym nabywcą towarów. Brak możliwości stwierdzenia rzeczywistych nabywców towarów powoduje, że zasadnie organy podatkowe opodatkowały sporne transakcje jako sprzedaż krajową, albowiem transakcje te nie spełniły definicji eksportu towarów przewidzianej w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.”

Natomiast NSA w wyroku z 19 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 390/12, wyjaśnił, że:

„Aby daną czynność uznać za eksport towarów, niezbędne jest wystąpienie wszystkich przesłanek wynikających z art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, tj. wywóz z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty, potwierdzenie wywozu przez urząd celny oraz dokonanie tego wywozu w wykonaniu dostawy towarów przez dostawcę lub w jego imieniu. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy niekwestionowane jest spełnienie dwóch pierwszych warunków do uznania spornych czynności za eksport, natomiast rację ma Sąd I instancji, stwierdzając, że wywóz telefonów komórkowych nie nastąpił w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o VAT, z uwagi na brak potwierdzenia istnienia odbiorcy towaru.”

Chciałbym również zwrócić Pana uwagę na treść wyroku WSA w Warszawie z 27.06.2017 r., III SA/Wa 1722/17:

„Podsumowując stwierdzić należy, iż w ramach postępowania kontrolnego ustalono, że w 2007 r. Spółka wystawiła na rzecz podmiotów ukraińskich faktury, które zakwalifikowała jako eksport towarów, rozliczając je w deklaracjach VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe ze stawką 0%, przy czym podmioty widniejące jako odbiorcy towaru wykazanego na zakwestionowanych fakturach VAT nie weszły w posiadanie tych towarów, nie dysponowały nimi jak właściciel, nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej, co zostało potwierdzone również przez ukraińskie władze podatkowe i celne. Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że jeżeli dokonano wywozu towarów do nieistniejącego podmiotu lub gdy na fakturze dokumentującej czynność wymieniono firmę nieistniejącą, to nie ma miejsca dostawa towaru w ujęciu art. art. 7 ust. 1 pkt 1-4 ustawy o VAT, więc nie można uznać tej transakcji za zrealizowany eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ww. ustawy.

Zastosowanie zwolnienia z prawem do odliczenia (zastosowanie stawki 0% VAT) w eksporcie towarów

Podsumowując, należy stwierdzić, że zastosowanie zwolnienia z prawem do odliczenia (zastosowanie stawki 0% VAT) w eksporcie towarów zależy również od dobrej wiary podatnika. W przedmiotowej sprawie trudno jest stronie skarżącej przypisać cechę sumiennego przedsiębiorcy. Spółka wystawiała faktury VAT i dokumenty SAD w oparciu o dane przedstawiane przez podmioty, które posiadały nieważne pełnomocnictwa lub nie posiadały prawdziwych adresów prowadzenia działalności gospodarczej. Także nie posiadały ważnych dokumentów uprawniających do rozliczeń podatku VAT. Nie ulega wątpliwości, że wykazywane dane były danymi niekompletnymi. Okoliczności dokonywania spornych transakcji, takie jak: płatności gotówką lub poprzez konta bankowe innych podmiotów, nieścisłości w numeracji faktur, dokonywanie płatności gotówką lub w kwotach nieprzekraczających limitów nadzoru ze strony organów podatkowych, brak w istocie wiedzy na temat osób dokonujących transportu, czy osób nabywców nie pozwalają stwierdzić, że strona dochowała należytej staranności, dokonując spornych transakcji. Niewątpliwie towar wyszedł poza terytorium Polski (Wspólnoty), co wynika z dokumentów wywozu, jednakże dokumenty strony a następnie materiał zebrany w toku postępowania podatkowego nie pozwalają stwierdzić, kto był rzeczywistym nabywcą towarów. Z pewnością nabywcami tymi nie były podmioty wykazane na fakturach VAT i dokumentach SAD. Brak możliwości stwierdzenia rzeczywistych nabywców towarów powoduje, że zasadnie organy podatkowe opodatkowały sporne transakcje jako sprzedaż krajową, albowiem transakcje te nie spełniły definicji eksportu towarów przewidzianej w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.”

Analiza powyższych wyroków prowadzi do wniosku, że organy podatkowe kwestionują taki eksport, gdzie nie można zidentyfikować nabywcy i dochodzi do fikcyjnej transakcji. Naturalnie, jak zawsze w tego typu sprawach, brane pod uwagę są kryteria dobrej wiary podatnika oraz zachowania należytej staranności. W konsekwencji, jeżeli podatnik udowodni, że podjął wszelkie racjonalne środki i pomimo zachowania należytej staranności nie mógł wiedzieć, że ma do czynienia z fikcyjną transakcją lub z oszustwem podatkowym, to nadal zachowuje prawo do stawki 0% przy eksporcie.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt opisanej sprawy, uważam, że przede wszystkim należy ustalić, czy Pańska firma dopełniła wszelkich czynności w zakresie tzw. należytej staranności. Ustalenie, że owa należyta staranność została zachowana, uchroni Pana przed negatywnymi konsekwencjami podatkowymi w przypadku nierzetelności transakcji.

Nie znam również okoliczności samej transakcji z ukraińskim kontrahentem. Tak naprawdę, jeżeli nie posiada Pan jedynie potwierdzenia, że nabywca towar przyjął na swój magazyn, to nie wyklucza to automatycznie prawa do zastosowania stawki 0%. Organy podatkowe badają bowiem całokształt okoliczności, np. w jaki sposób odbywa się zamówienie, kto jest umocowany do podpisywania decyzji, od jak dawna odbywa się współpraca z kontrahentem, czy jest podpisana umowa. Aczkolwiek muszę podkreślić, że fakt, iż płatność odbywa się z konta osoby trzeciej, już może rodzić jakieś podejrzenia ze strony US.

Przechodząc zatem do odpowiedzi na szczegółowe pytania:

Jak sprawdzić, czy towar, za który kontrahent z Ukrainy zapłacił i został wywieziony z Polski, a my otrzymaliśmy komunikat IE599, rzeczywiście trafił do tego kontrahenta, który jest na fakturze eksportowej?

W tym zakresie nie ma żadnych sformalizowanych procedur krajowych. Na szczęście zgodnie z art. 180 Ordynacji podatkowej – organ podatkowy jako dowód musi dopuścić wszystko, co potwierdza daną okoliczność i jest zgodne z prawem. W praktyce eksporterzy najczęściej korzystają z listów przewozowych (CMR), gdzie wskazane jest, kiedy towar dostarczono, gdzie, oraz gdzie znajduje się dodatkowo podpis osoby odbierającej. Mogą to być również inne dowody: potwierdzenie mailowe wysłane przez importera, informacja o dostarczeniu przesyłki przez kuriera, protokół odbioru towaru, gdy towar transportowany jest we własnym zakresie.

Czy coś nam grozi, jeżeli kontrahent nie zarejestrował (nie przyjął na stan) zakupionego towaru w firmie, na którą jest F/V eksportowa? (…) Czy polski fiskus nie będzie miał wątpliwości do co legalności naszych transakcji?

Jeżeli organ podatkowy udowodni, że transakcja miała charakter nierzeczywisty, tzn. podmiot jest fikcyjny i nie doszło do dostawy towaru w formie eksportu, to opodatkuje transakcję jak dostawę krajową, zgodnie ze stawką 23%. Tak jak wskazałem, należy jednak brać pod uwagę całokształt okoliczności związanych z danym kontrahentem.