Wyprowadzenie nieruchomości z firmy i przekazanie córce a podatki

Wynajem krótkoterminowy a podatek VAT

W pierwszej kolejności chciałbym odnieść się do kwestii podatku VAT. Jak słusznie Pan zauważył, wynajem krótkoterminowy stanowi odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT według stawki 8%. Natomiast wynajem na długoterminowe cele mieszkaniowe jest usługą zwolnioną od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT.

Powyższe zasady mają charakter obligatoryjny, co oznacza, że podatnik nie ma możliwości wyboru i jeżeli dana czynność jest zwolniona w oparciu o art. 43 ust. 1 ustawy VAT, to nie można dla niej wybrać opodatkowania (z jednym wyjątkiem, który najmu nie dotyczy). W konsekwencji wynajem długoterminowy na cele mieszkaniowe zawsze będzie korzystał z całkowitego zwolnienia i nie można tu stosować stawki 8%.

Odliczenia podatku VAT w związku z zakupem nieruchomości

Przejdźmy teraz do kwestii odliczenia podatku VAT w związku z zakupem nieruchomości, która ma być przeznaczona na wynajem. Podstawowym prawem podatników VAT jest prawo do odliczenia podatku naliczonego. Kwestie te reguluje art. 86 ust. 1 ustawy VAT. Przepis ten wskazuje, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak zatem widać, prawo do odliczenia przysługuje wyłącznie w stosunku do tych towarów które będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych a nie zwolnionych. Jeżeli zatem lokal ma być przeznaczony od początku na wynajem krótkoterminowy, to prawo do odliczenia VAT-u od jego zakupu przysługuje. Jeżeli natomiast lokal od początku miałby być kierowany na wynajem na długoterminowe cele mieszkaniowe, to prawo do odliczenia podatku VAT nie przysługiwałoby, ponieważ lokal byłby wykorzystywany do czynności zwolnionych.

Zastanówmy się jednak, co w sytuacji, którą Pan przedstawił, tj. najpierw lokal ma być przeznaczony na wynajem krótkoterminowy, a po jakimś czasie może okazać się, że będzie przeznaczony do wynajem długoterminowy. W takiej sytuacji, owszem, odliczenie podatku VAT przysługuje, jednak w momencie, gdy zmieni się przeznaczenie lokalu z czynności opodatkowanych na czynności zwolnione (czyli zmiana przeznaczenia z wynajmu krótkoterminowego na długoterminowy), będzie Pan zobowiązany do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy jeżeli w ramach sprzedaży nieruchomość będzie zwolniona od podatku, to w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu. W myśl art. 91 ust. 7 ustawy VAT przepisy dotyczące korekty stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Jak natomiast czytamy w art. 91 ust. 2 ustawy VAT okres korekty w przypadku nieruchomości wynosi 10 lat, licząc od roku, w którym nieruchomość została oddania do użytkowania. Proszę zwrócić uwagę, że korekty dokonuje się proporcjonalnie do pozostałego okresu korekty. Poniżej przykład obrazujący w jaki sposób należy obliczać korektę:

Podatnik kupuje nieruchomość na wynajem krótkoterminowy w 2019 r. Odliczył 20 000 zł podatku VAT od zakupu. Po dwóch latach postanawia jednak, że przeznaczy lokal na wynajem długoterminowy zwolniony z VAT. Z uwagi zatem na fakt, iż zmieniło się przeznaczenie z czynności opodatkowanych na zwolnione, należy dokonać korekty wcześniej odliczonego podatku VAT. Korekty dokonuje się w stosunku do pozostałego okresu tj.: 8/10 x 20 000 = 16 000 zł. Tę kwotę podatnik musi zwrócić fiskusowi ze względu na zmianę przeznaczenia nieruchomości, od której dokonano odliczenia podatku VAT.

Proszę zwrócić uwagę, że okres korekty wynosi aż 10 lat licząc od roku, w którym nieruchomość została oddania do użytkowania. Jeżeli zatem zostanie oddana do użytkowania w tym roku, to dopiero po 2029 r. będzie Pan mógł zmienić jej przeznaczenie bez konieczności zwrotu odliczonego VAT-u.

Wycofanie nieruchomości z działalności gospodarczej

Jeżeli chodzi natomiast o kwestię darowizny czy też wycofania takiej nieruchomości z działalności gospodarczej, należy sięgnąć do treści art. 7 ust. 2 ustawy VAT. Regulacja ta podaje, że „przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych”.

Jak zatem widać, nieodpłatne przekazanie oraz wszelkie inne darowizny podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, z tytułu nabycia lub wytworzenia nieruchomości. Takie podejście jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 15.01.2018 r., nr 0112-KDIL2-2.4012.555.2017.1.EN wskazał:

„Z art. 7 ust. 2 ustawy wynika, że nieodpłatne czynności, o których mowa w tym przepisie, tylko wówczas są uznawane za odpłatną dostawę towarów, jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego. Zauważyć należy, że jeśli podatnik odliczył podatek naliczony np. przy ich nabyciu czy wytworzeniu, to ich nieodpłatne przekazanie – gdyby było nieopodatkowane – w istocie stanowiłoby nabycie bez opodatkowania. Stoi to w sprzeczności z zasadą powszechności oraz neutralności opodatkowania. Jeśli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku, to nieodpłatne przekazanie tego towaru pozostaje neutralne podatkowo, gdyż podatnik już raz został obciążony faktycznym kosztem podatku (w tej części wystąpił więc jako konsument, a nie jako podatnik VAT).

Darowizna części usługowej budynku mieszkalno-usługowego

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że darowizna części usługowej budynku mieszkalno-usługowego - w świetle art. 7 ust. 2 ustawy – stanowi czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów. Z uwagi na wykorzystywanie przedmiotowego budynku w części usługowej w celu wynajmu firmie, tj. do czynności opodatkowanej podatkiem VAT należy uznać, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na jego budowę. Został zatem spełniony warunek do uznania tej nieodpłatnej czynności za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Kolejny istotny problem związany z opodatkowaniem wycofania (darowizny) nieruchomości z firmy to ustalenie podstawy opodatkowania od której należy obliczyć podatek VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 2 ustawy VAT w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów. Oznacza to, że podstawą opodatkowania będzie cena/koszt zaktualizowana na dzień wycofania nieruchomości z działalności. Nie można zatem w tym przypadku odwoływać się do wartości historycznym z dnia ich nabycia lub wytworzenia. Chodzi zatem o cenę lub koszt, jaki podatnik zapłaciłby za towar w dniu jego nieodpłatnego przekazania.

Podatek od wycofania nieruchomości

Na marginesie dodajmy, że podatek od wycofania nieruchomości niekoniecznie musi wystąpić. Skoro bowiem ustawodawca nieodpłatne przekazanie towaru zrównuje z dostawą towaru, to także w tym zakresie znajdą zastosowania zwolnienia określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Stosownie do treści tego przepisu „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Definicja pierwszego zasiedlenia zawarta jest w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, w myśl którego „przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

W opisanym przez Pana przypadku do pierwszego zasiedlenia dochodzi w momencie gdy deweloper sprzedaje Panu mieszkanie. W konsekwencji po dwóch latach od zakupu może Pan darować (wycofać) nieruchomość z działalności gospodarczej, skorzystać ze zwolnienia od podatku opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Należy jednak pamiętać, że łączy się to z wszelkimi innymi konsekwencjami podatkowymi, co oznacza, że jeżeli darowizna będzie dokonana w ciągu 10 lat to pojawi się konieczność dokonania korekty odliczonego wcześniej podatku VAT – zgodnie z art. 91 ustawy VAT.

Podsumowując kwestię podatku VAT, to jeżeli odliczy Pan podatek naliczony w momencie zakupu nieruchomości i chce Pan zachować całą kwotę odliczenia bez konieczności korekty, to darowizny dla córki albo zmiany na wynajem długoterminowy może Pan dokonać po 10 latach. Wcześniej powstanie konieczność proporcjonalnego zwrotu podatku VAT.

W kwestii natomiast podatku dochodowego wskażmy, że jeżeli podatnik prowadzi działalność gospodarczą i w jej ramach wykorzystuje na potrzeby tejże działalności określone składniki majątkowe, to naturalnie mają prawo do ujmowania wydatków związanych z tą działalnością w kosztach uzyskania przychodu. Należy jednak zaznaczyć, że jeżeli taki składnik majątku spełnia kryteria do uznania go za środek trwały, to ujęcie w kosztach działalności odbywa się poprzez odpisy amortyzacyjne. Wynika to wprost z treści art. 22 ust. 8 ustawy PIT.

Definicja środka trwałego

Definicja środka trwałego zawarta jest w art. 22a ust. 1 ustawy PIT. Przepis ten podaje, że „środkiem trwałym są stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Na zakończenie rozważmy, co w przypadku, gdy po jakimś czasie zdecyduje się Pan przekazać w darowiźnie nieruchomość córce. Czy w takim przypadku należy skorygować wcześniej dokonane odpisy amortyzacyjne od środków trwałych? Na szczęście nie. Obowiązek korygowania kosztu nie powstanie przy darowiźnie wyposażenia oraz środków trwałych. W konsekwencji darczyńca nie musi korygować dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Powyższe potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15.02.2017 r., nr 1061-IPTPB1.4511.1050.2016.1.MM:

„W przypadku darowizny środków trwałych – darowizna jako jedna z form zbycia wyznacza datę zakończenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Nie powoduje jednak konieczności jakichkolwiek ich korekt w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Odpisy naliczone w okresie używania składnika majątku na potrzeby działalności pozostają kosztem uzyskania przychodu u darczyńcy. Ostatniego odpisu amortyzacyjnego dokonywanego od wartości początkowej amortyzowanego środka trwałego, który następnie zostaje darowany, można dokonać za miesiąc w którym darowizna została dokonana”.

Naturalnie dokonana darowizna nie spowoduje żadnych obowiązków w zakresie podatku dochodowego PIT. Darowizna podlega bowiem pod podatek od spadków i darowizn i zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT przepisów podatku dochodowego do darowizn w żadnym wypadku nie stosujemy.