Podatek od nieruchomości wybudowanej w ramach działalności gospodarczej

Budynek mieszkalny

Na wstępie wskazuję, że zgodnie z art. 3 pkt 2a Prawa budowlanego budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym jest budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.

Ważne jest zatem, aby lokal usługowy był drugim (a nie kolejnym) lokalem w tym budynku oraz żeby jego powierzchnia całkowita nie przekraczała 30% powierzchni całego budynku.

Ustalenie rodzaju i wysokości podatku od nieruchomości

W tym miejscu zaznaczam, że odróżnić należy „związanie z działalnością gospodarczą” od „zajęcia na działalność gospodarczą”. O tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w najwyższej wysokości, decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie sposób, w jaki jest ona wykorzystywana. Dlatego obiekt nawet niewykorzystywany faktycznie w danym momencie do prowadzenia działalności gospodarczej uznaje się już za związany z działalnością, bowiem definicja ustawowa nie nawiązuje do przesłanki wykorzystywania nieruchomości na cele związane bezpośrednio z działalnością gospodarczą. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie sądowym. Przez sposób wykorzystania budynku należy rozumieć to, na jakie cele czy potrzeby budynek jest wykorzystywany, przy czym nie traci go przez fakt czasowego wykorzystywania jedynie części.

Następnie wyjaśniam, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej u.p.o.l.) „grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą”. Przy czym „do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami” (art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l.).

Oczywiście opodatkowanie części budowli lub budynku jest możliwe, a zatem nie trzeba kwalifikować całego budynku pod jeden rodzaj przeznaczenia, szczególnie że z dokumentacji technicznej wynika co innego.

Posiadanie budynku przez firmę

Ważne jest tu rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego, zgodnie z którym:

„Art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170) rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej” (wyrok TK z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19).

Natomiast związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu danej nieruchomości w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Zaznaczam, że „w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19, sam fakt posiadania nieruchomości przez podatnika prowadzącego działalności gospodarczej nie uzasadnia twierdzenia, że wszystkie posiadane przez niego nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu danej nieruchomości w prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej” (wyrok WSA w Opolu z dnia 24 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Op 169/21).

Istotne jest również, że „przepis art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l. wyklucza możliwość zaliczenia do gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej właśnie budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami” (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 4 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 722/19).

Zwracam również uwagę, że „opodatkowanie podatkiem od nieruchomości nie dotyczy budowli zlokalizowanych na gruntach, które należy traktować jako związane z budynkami mieszkalnymi w przedstawionym wyżej znaczeniu, nawet jeżeli nie stanowią części składowej lokali mieszkalnych, ale których przeznaczenie wiąże się z realizacją potrzeb mieszkaniowych i nie są one wykorzystywane dla prowadzenia działalności gospodarczej” (wyrok WSA w Łodzi z dnia 26 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 488/17).

Natomiast należy wziąć pod uwagę też, że „o sposobie kwalifikacji budynku dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania budynku, gdy nie znane są jego funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków” (wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 57/19).

Warto mieć na uwadze także stanowisko, że „jeżeli podatnik ustanawia w budynku mieszkalnym siedzibę swojego przedsiębiorstwa, to część tego budynku musi zadeklarować jako zajętą na prowadzoną w nim działalność gospodarczą. Opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów i budowli znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorcy nie jest uzależnione od rzeczywistego wykonywania na tych gruntach i w zlokalizowanych na nich budowlach czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej” (decyzja SKO w Gdańsku z dnia 4 kwietnia 2011 r., sygn. akt 1677/11).

Część mieszkaniową należy w mojej ocenie opodatkować, stosując stawkę najniższą. Natomiast według stawki najwyższej będzie opodatkowana część budynku mieszkalnego zajęta na działalność gospodarczą.

Wobec tego, gdyby z ewidencji gruntów i budynków lub z dokumentacji architektoniczno-budowlanej obiektu wynikało, że mamy do czynienia z budynkiem mieszkaniowo-użytkowym, tylko część mieszkaniową można opodatkować według stawki najniższej. Postała część budynku w całości powinna być opodatkowana z zastosowaniem stawki najwyższej z racji przeznaczenia pod działalność gospodarczą.

Opodatkowanie gruntu

Wskazuję również, że w sytuacji przedstawionej w pytaniu budynek (a raczej jego część) zajęta na działalność gospodarczą podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej dla działalności gospodarczej z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b u.p.o.l. Natomiast jeżeli chodzi o grunt, to przewidziano odrębne stawki podatku od nieruchomości dla gruntów (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i c u.p.o.l.):

związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków;

pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego.

Nadto, jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu uchwały z dnia 4 czerwca 2001 r., sygn. akt FPK 5/01, „słownikowe definicje pozwalają przyjąć, że częścią budowli może być jej kawałek, element, procent, ułamek, (określony) udział, połowa itd. Określenia te odnoszą się do sposobu ustalenia wartości części budowli i nie są sprzeczne z postanowieniami ustawy. Podobne stanowisko zajęli L. Etel, M. Popławski, S. Presnarowicz Podatki i opłaty samorządowe – w pytaniach i odpowiedziach, Warszawa 2000, s. 41. Z wykładni językowej więc wynika możliwość określenia części budowli jako ułamka bądź procentu jej wartości”.

W uchwale powyższej NSA jednocześnie wyjaśnia, jak należy ustalać podstawę opodatkowania w takich przypadkach. Czytamy tam m.in.:

„Ustalając podstawę opodatkowania budowli, ustawodawca nie wymienił w przepisie ich części, jak uczynił to w przypadku budynków. Również art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy, ustalający maksymalną stawkę podatku od nieruchomości, odniósł ją do budowli. Nie oznacza to jednak, że wolą ustawodawcy było odstąpienie od opodatkowania części budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub działalność leśna. Wnioskując a maiori ad minus, należy przyjąć, że skoro art. 4 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy zezwalają na zastosowanie ustalonych w tych przepisach rozwiązań do budowli, to tym bardziej należy je stosować do części budowli, której zakres wykorzystania, a co za tym idzie - wartość może być określona w sposób procentowy lub ułamkowy”.

Co do ogrodzeń, zaznaczam, że o ile podatek od ogrodzenia działki posesji prywatnych nie jest naliczany, o tyle już prowadzący działalność gospodarczą muszą go opłacać. Jego stawka ustalana jest przez gminę, na której terenie ogrodzenie się znajduje. Z reguły wynosi ona maksymalnie 2% rocznie od wartości kosztu budowy lub zakupu danego ogrodzenia. Niemniej jednak ogrodzenie takie stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości wyłącznie w sytuacji, kiedy jest związane z prowadzoną działalnością.

Podkreślam jednak, że np. prezydent Wrocławia w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 30.09.2019 r. (znak sprawy: WPO-SAP.310.9.2019.KD) wskazał, że nieprawidłowym jest opodatkowanie ogrodzeń czy też przyłączy z racji, że podlegają one już opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Jak Pan widzi, wszystkie te kwestie nie są jednolicie rozstrzygane, są sporne.

W świetle powyższego, odnosząc się bezpośrednio do zadanych pytań, wskazuję:

1. Istnieje możliwość opodatkowania w ramach działalności gospodarczej tylko części kostki znajdującej się wokół budynku/
2. W przypadku budynku tez można opodatkować go w części jako budynek mieszkalny, a w części jako usługowy/
3. W mojej ocenie organ nie powinien odrębnie opodatkować wymienionych budowli, ale to moja ocena.
4. Skoro nie jest to wynajem w ramach działalności, tylko oddanie w używanie członkowi rodziny, nie można potraktować, że jest tam prowadzona działalność gospodarcza (chyba że syn zaczął tam prowadzić działalność gospodarczą).

Jednocześnie zalecam wystąpienie do organu podatkowego z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Koszt jej wydania to 40 zł za jedno zdarzenie opisane we wniosku, a taka interpretacja ma moc wiążącą przy niezmienionym stanie faktycznym i prawnym. Co prawda istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że organ podtrzyma swoje dotychczasowe stanowisko, ale wówczas jest prawo wniesienia skargi do sądu administracyjnego, który weryfikuje wydane rozstrzygniecie.

Źródła:

1. Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane - Dz.U. 1994 nr 89 poz. 414
2. Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - Dz.U. 1991 nr 9 poz. 31
3. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19
4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Apelacyjnego w Opolu z dnia 24 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Op 169/21
5. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 4 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 722/19